Http://tinyurl.com/y57vlo6j

В предыдущих разделах мы подробнейшим образом описали учет затрат основных производственных цехов предприятия. Но в состав крупных промышленных предприятий нередко входит целый комплекс цехов, участков и служб так называемого вспомогательного производства. Многие вопросы организации учета затрат вспомогательного производства (например, учет прямых затрат, общепроизводственных расходов, производственных потерь) решаются примерно так же, как и в основном производстве. Но, конечно же, есть и нюансы, вызванные спецификой работы таких подразделений. Давайте обо всем по порядку.

9.1. Организация учета затрат вспомогательных производств

Вспомогательные производства по сути и своему экономическому содержанию представляют собой службы, деятельность которых направлена на обслуживание основного производства предприятия. Сюда относят, например, энергетическое, транспортное, ремонтное хозяйство, цеха по изготовлению инструментов, штампов, запасных частей, холодильное хозяйство и т. д.

Вспомогательное производство выделяют в отдельный вид и объект калькулирования в тех случаях, когда вспомогательные подразделения выполняют значительный объем работ

Например, ремонт станков осуществляется не внутри основного цеха, а силами ремонтного цеха, доставка материалов осуществляется не сторонней транспортной компанией, а собственным автохозяйством и т. д. Если же производство небольшое и затраты незначительные, то их можно учитывать непосредственно в составе соответствующих накладных (общепроизводственных) расходов основного производства.

В случае, когда вспомогательные производства на предприятии выделены в отдельный вид, возникает необходимость рассчитывать себестоимость единицы объема их работ. Затраты вспомогательного производства на выпуск продукции, выполнение работ и предоставление услуг распределяют и (в зависимости от функционального назначения расходов) прямо включают в себестоимость соответствующих видов продукции (работ, услуг) основного производства, относят в состав общепроизводственных или административных расходов, расходов на сбыт, прочих расходов операционной деятельности. Причем такое распределение осуществляется не пропорционально некоторой условной базе (как это делается для общепроизводственных расходов), а прямым счетом, т. е. умножением натурального объема потребленных ресурсов на себестоимость этих ресурсов.

Для организации учета затрат вспомогательного производства на предприятии устанавливают:

Перечень вспомогательного, подсобного и других видов производств, по которым ведут раздельный учет затрат;

Перечень статей учета затрат и состав расходов, включаемых в каждую статью по каждому производству;

Способы включения затрат вспомогательного производства в издержки основного производства предприятия.

Организация учета производственных расходов начинается с определения состава основного и вспомогательного производства на предприятии, выбора объектов калькулирования и методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в каждом из цехов (подробно об этих методах cм. в разделе 5 на с. 29). При этом в разных производствах могут применяться разные методы.

Для определения себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств необходимо знать общие стоимостные затраты на их выпуск и объем произведенной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг) в количественном измерении в целом и по направлениям. Так, в паросиловых, компрессорных, энергетических и других подобных цехах объем выработанной и отпущенной продукции определяют по показаниям счетчиков, а в случае их отсутствия - на основе технических расчетов. Объем выполненных работ ремонтно-механического цеха определяют по данным актов приемки работ, а транспортного - по данным массы груза и расстояния перевозок. Количество продукции, изготовленной инструментальным цехом, устанавливают по накладным, которыми оформляют поступление инструментов и приспособлений на склад.

Себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательного производства (цеха) рассчитывается по сокращенной номенклатуре статей калькуляции :

Материалы (за вычетом возвратных отходов);

Топливо и энергия на технологические цели;

Основная заработная плата производственных рабочих;

Дополнительная заработная плата производственных рабочих;

Отчисления на социальное страхование;

Общепроизводственные расходы.

Предприятие по собственному усмотрению может вносить изменения в этот перечень с учетом особенностей технологии и организации вспомогательных производств и удельного веса расходов в себестоимости продукции.

Отпуск продукции (работ, услуг) вспомогательными производствами другим подразделениям предприятия осуществляют по фактической производственной себестоимости

Себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств, если они полностью используются для собственных нужд цеха, отдельно не калькулируют, а затраты на их производство (материалы, заработная плата, отчисления на социальное страхование) включают в общепроизводственные расходы.

9.2. Особенности калькулирования себестоимости в зависимости от вида производства

Мы уже упоминали, что к цехам вспомогательного производства относят инструментальные (изготовление инструментов, приспособлений, моделей, штампов и т. п.), ремонтные (ремонтно-механические, электроремонтные, ремонтно-строительные и др.), энергетические (котельные, электростанции, компрессорные и др.), транспортные (железнодорожные, автомобильные и др.), лесопильные и другие подобные цеха.

В зависимости от технологии производства и состава продукции (работ, услуг) вспомогательные производства подразделяют на две основные группы:

1) вырабатывающие однородную продукцию , работы, услуги (энергетические, транспортные и т. д.). Цикл производства у них короткий и НЗП отсутствует , поскольку вся продукция ежемесячно полностью распределяется между потребителями;

2) вырабатывающие разнородную продукцию , выполняющие различные работы и предоставляющие разные услуги (ремонтные, инструментальные, деревообрабатывающие, тарные цеха). Характерная особенность таких вспомогательных структурных подразделений - наличие НЗП.

В зависимости от различий в организации и технологии вспомогательного производства, а также от характера изготовляемой продукции (выполняемых работ, предоставляемых услуг), во вспомогательных производствах применяются разные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Например:

- в ремонтных и инструментальных подразделениях используют позаказный метод

- в лесотарных и деревообрабатывающих цехах - попередельный метод с элементами нормативного учета;

- в энергетических производствах и внутризаводском транспорте - однопередельный метод с применением элементов нормативного учета.

Давайте рассмотрим основные особенности калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных цехов в разрезе их видов.

Энергетические производства

Энергетические производства - это паровые котельные, электростанции, компрессорные, станции водоснабжения, кислородные и газораспределительные станции и пр. Энергетическое хозяйство обеспечивает бесперебойное снабжение основных цехов и других подразделений предприятия электроэнергией, паром, сжатым воздухом, водой и другими видами энергии.

Себестоимость различных видов энергии калькулируется с учетом следующих производственных особенностей, общих для большинства энергетических цехов и вырабатываемой ими продукции:

На производстве сочетается переработка и распределение энергии, получаемой со стороны, с собственной выработкой энергии;

Существенную часть расходов энергетических цехов составляют расходы на содержание и эксплуатацию соответствующих заводских коммуникаций (сетей), по которым данный вид энергии подводится к заводским потребителям;

Часть выработанной отдельными цехами энергии используется внутри цеха для собственных производственных нужд.

В связи с этим в затраты энергетических цехов включают, наряду с затратами на собственную выработку энергии, затраты на ее трансформирование и транспортировку по энергетическим коммуникациям. При этом затраты на содержание и эксплуатацию заводских энергетических коммуникаций (сетей) относят на себестоимость соответствующего вида энергии.

Что касается приобретенной энергии, то ее стоимость также может быть включена в затраты энергетического цеха. Однако не исключается и другой вариант, когда стоимость покупной энергии напрямую распределяют между потребителями. Понятно, что в такой ситуации в расходы энергетического цеха она не попадет (за исключением энергии, потребленной самим цехом).

В энергетических цехах, как правило, НЗП нет. О чем это говорит? Прежде всего, о том, что

себестоимость продукции энергетического цеха равна производственным затратам за отчетный период

В свою очередь, себестоимость единицы продукции определяют делением всех затрат на количество выработанной продукции.

При частичном потреблении энергетическим цехом части вырабатываемой энергии себестоимость ее единицы определяется как отношение производственных затрат и объема энергии, отпускаемой другим цехам, т. е. за вычетом внутреннего потребления.

Количество отпущенной потребителям электроэнергии определяется по показаниям контрольно-измерительных приборов (счетчиков). Если таковые отсутствуют, распределение отпущенной энергии между потребителями осуществляется на основании технического расчета.

Единицами калькулирования в энергетических цехах являются:

При производстве электроэнергии и трансформировании - 1000 кВт · ч ;

При производстве пара и тепла - 1 тонна нормального пара или 1 Мкал тепла ;

При производстве сжатого воздуха - 1000 нормальных куб. м (когда давление равно атмосферному);

При производстве генераторного газа - 1000 куб. м сухого газа стандартной калорийности ;

При производстве кислорода - 1000 куб. м газообразного кислорода ;

При производстве воды - 1000 куб. м ;

При производстве карбида - 1 тонна стандартного карбида .

Ремонтное хозяйство

К ремонтным цехам предприятий относятся ремонтно-механический, ремонтно-энергетический, ремонтно-строительный и т. д.

Ремонтное хозяйство проводит текущие и капитальные ремонты, модернизацию, дооборудование, реконструкцию необоротных активов предприятия. Основные задачи ремонтных цехов:

Поддержание в рабочем состоянии производственного оборудования, зданий и сооружений;

Увеличение продолжительности работы оборудования;

Повышение качества ремонта и уменьшение затрат на него.

В связи с тем что ремонтные цеха предприятий выполняют весьма разнообразные работы (ремонты оборудования, зданий и сооружений, производство запасных частей, изготовление нестандартного оборудования и т. д.), аналитический учет затрат этих цехов должен быть дифференцирован, а именно:

Учет затрат на производство запасных частей ведут (в зависимости от массовости их изготовления) либо по отдельным наименованиям, либо по группам однородных изделий;

Для учета затрат на ремонты и модернизацию оборудования открывают индивидуальные заказы на каждый ремонтируемый (модернизируемый) объект;

Для учета затрат на мелкие работы по текущему ремонту применяют постоянно действующие (годовые) заказы, открываемые на каждого заказчика. При этом на предприятии должна быть разработана и утверждена номенклатура видов работ мелкого ремонта, затраты по которой могут учитываться по годовым заказам.

Объектом калькулирования при этом являются отдельные разовые или постоянно действующие (планируемые предприятием на год) производственные заказы . Фактическую производственную себестоимость выполненных ремонтными цехами работ определяют по заказам, полностью законченным в отчетном месяце. Основанием для закрытия разовых заказов служат накладные на изделия, сданные на склад, или акты, подтверждающие выполнение ремонтных работ. Фактические расходы по годовым заказам списываются на производство ежемесячно независимо от срока их окончания согласно направлению назначения выполненных работ.

Инструментальный цех

Инструментальное подразделение (цех), как правило, создается на предприятиях машиностроения и занимается изготовлением как обычной, так и специальной технологической оснастки: специального режущего и измерительного инструмента, специальных приспособлений, штампов, пресс-форм, моделей. Наряду с изготовлением инструментальной оснастки для текущих нужд производства на инструментальные цеха возлагается производство этой оснастки для освоения новых видов продукции и совершенствования технологического процесса. Кроме того, инструментальный цех может проводить ремонт и восстановление инструментов, бывших в употреблении.

Обычный инструмент зачисляется в состав запасов по фактической производственной себестоимости на те же счета учета, которые используются для покупного инструмента

А вот специальные инструменты и оборудование являются полуфабрикатами собственного производства, производственная себестоимость которых включается в состав производственной себестоимости цеха - заказчика таких специнструментов в разрезе заказов, для которых предназначается такой инструмент.

Производство в инструментальных цехах, как правило, мелкосерийное. Инструменты изготавливают небольшими партиями, производство которых в течение года может повторяться. Кроме того, инструментальные цеха изготавливают отдельные виды оснастки в единичном количестве (штампы, приспособления и т. п.).

До начала производственного процесса разрабатывают технологию изготовления инструмента, нормы расхода материалов, заработной платы и т. д., которые закладывают в плановые калькуляции.

Учет затрат в инструментальных цехах осуществляют:

На специальную оснастку - позаказным методом на основании предварительно составленных смет;

На обычный инструмент - нормативным (позаказным с элементами нормативного) методом .

В условиях производства инструмента широкой номенклатуры калькулируется себестоимость не каждого типоразмера, а отдельных групп инструмента.

Транспортная служба (цех)

Из названия уже понятно, что транспортная служба (цех)предоставляет другим подразделениям предприятия разные виды транспортных услуг, в частности услуги по:

Перевозке деталей внутри цехов и между ними;

Перевозке материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий внутри складов и из складов в цеха;

Вывозу и доставке заготовок;

Перевозке инструмента, штампов, приспособлений и т. д.

Учет и определение себестоимости работ и услуг транспортных цехов осуществляются отдельно для каждого вида транспорта:

Железнодорожного (электровозы, паровозы, мотовозы и т. д.);

Безрельсового (автомобили, тракторы, электрокары и т. д.);

Водного (буксиры, баржи и т. д.);

Гужевого и др.

При этом расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общего для всех видов транспорта, и общепроизводственные расходы распределяют по видам работ и услуг пропорционально суммам основной заработной платы производственных рабочих транспортного цеха.

Объект калькулирования определяют исходя из особенностей и характера выполненных работ:

Для перевозок грузовым автотранспортом предприятия - 1 тонно-километр (для предприятий с незначительным грузооборотом и ограниченной дальностью перевозок калькуляционной единицей может служить 1 тонна перевезенного груза без учета расстояния перевозки);

Для ограниченной дальности перевозок - 1 машино-час ;

Для специальных машин (автокаров, автопогрузчиков, автокранов) - 1 машино-час ;

Для грузовых перевозок железнодорожным транспортом предприятия - 1 тонна перевезенного груза .

Себестоимость единицы работ и услуг определяется как отношение общей суммы производственных затрат на содержание и эксплуатацию каждого вида транспорта и подъездных путей со всеми их сооружениями и количества предоставленных услуг отдельно по каждому объекту калькулирования транспортного хозяйства.

Тарный участок

Тарное хозяйство (цех, участок)обеспечивает изготовление тары для упаковки готовой продукции, произведенной на предприятии, проведение ремонта возвратной тары. Затраты на производство тары учитывают по ее видам (бочечная, ящичная, картонная и т. п.).

Объектом калькулирования продукции тарного цеха является типовой размер каждого вида тары

Для определения себестоимости тары одного вида, но различных размеров сначала производится ее перевод в условную тару. При этом один размер принимается за базовый, а все остальные с помощью соответствующих коэффициентов переводятся в условные (коэффициент базового размера равен 1).

Себестоимость условной единицы тары определяют как отношение общей суммы затрат по данному виду тары к общему количеству переведенных условных единиц. Затем путем умножения определенной себестоимости условной единицы тары отдельного вида на коэффициенты перевода тары разных размеров в условную определяют производственную себестоимость единицы тары каждого размера отдельного вида.

Очистные сооружения

Очистные сооружения используются предприятиями для очистки сточных вод и выбросов в атмосферу.

Затраты на содержание таких очистных сооружений за вычетом стоимости добытых при этом продуктов распределяют между отдельными производствами, пользующимися услугами очистных сооружений, исходя из общего объема обезвреживаемых сточных вод, выбросов, а также степени их загрязнения.

Сушильный цех

В составе вспомогательного производства в мебельных и других деревообрабатывающих производствах могут учитываться затраты на эксплуатацию и содержание сушильного цеха. Этот цех предоставляет услуги основному производству по искусственной сушке лесоматериалов до состояния технологической влажности.

Затраты сушильного цеха, как и других вспомогательных цехов, формируют по сокращенной номенклатуре статей затрат и распределяют между продукцией основного производства пропорционально нормативным расходам на сушку .

При этом в состав прямых затрат относят заработную плату и отчисления на социальные мероприятия производственных рабочих, а также стоимость потребленной энергии: тепловой - для калориферов и электрической - для вентиляторов при принудительной циркуляции воздуха. Стоимость пиломатериалов, подлежащих сушке, в калькуляцию не входит .

При естественной сушке в состав прямых затрат относят заработную плату с отчислениями на социальные мероприятия рабочих, занятых штабелированием и перекладкой пиломатериалов.

Если сушильный участок работает в составе деревоотделочного цеха, он является частью основного производства, а не вспомогательного. При этом затраты по сушке древесины включают в производственную себестоимость основной продукции, для которой такая сушка проводится.

9.3. Влияние однородности выпускаемой продукции на расчет себестоимости

Во вспомогательных производствах, выпускающих однородную продукцию , затраты учитывают только по калькуляционным статьям.

Себестоимость единицы продукции в таких цехах определяют как отношение суммы затрат на производство за месяц и количества единиц произведенной продукции

При этом из общего количества продукции (каждого вида) исключают потребленную в течение месяца продукцию на собственные нужды.

Таким образом, в данном случае применяют однопередельный (простой) метод калькулирования.

Этот метод учета затрат и калькулирования себестоимости может использоваться, например, в энергетических цехах. При этом учитывайте, что в энергетических цехах промышленных предприятий имеется, как правило, несколько участков (отделений), вырабатывающих определенный вид энергии. Учет расходов ведут отдельно по каждому из таких участков . Затраты на содержание заводских энергетических коммуникаций (сетей) относят на себестоимость соответствующего вида энергии.

Стоимость услуг вспомогательных цехов, выполненных для других подразделений предприятия, должна быть соответствующим образом распределена. Распределение услуг вспомогательных производств осуществляют на основании выбранной базы. Приведем пример такого распределения.

Пример 9.1. Затраты на содержание электроподстанции составили 90552 грн. за месяц.

За базу распределения принято количество потребленной цехами электроэнергии, которая была получена от сторонних организаций.

Всего за месяц получено электроэнергии 1565 тыс. кВт · ч. Потреблено на нужды самой электроподстанции 95 тыс. кВт · ч. Себестоимость передачи 1 тыс. кВт · ч электроэнергии составляет: 90552: (1565 - 95) = 61,60 (грн.).

Информация о количестве электроэнергии, потребленной для нужд основного и вспомогательного производства, а также других подразделений предприятия, представлена в табл. 9.1.

Таблица 9.1. Показатели деятельности энергетического цеха за месяц

Наименование показателей	Количество, тыс. кВт · ч	Затраты электроподстанции, грн.
1. Потреблено в основном производстве, в том числе:
Механический цех
Сборочный цех
2. Отпущено вспомогательным цехам, в том числе:
Инструментальный цех
Транспортный цех
Ремонтно-механический цех
3. Потреблено непромышленными хозяйствами
4. Израсходовано на административные нужды
5. Отпущено на сторону
		90552,00

Распределенные затраты вспомогательных производств группируют в ведомостях по потребителям продукции. Пример составления такой ведомости приведем в табл. 9.2.

Таблица 9.2. Ведомость распределения затрат вспомогательных производств по потребителям

Счет (субсчет) бухгалтерского учета		Шифр заказа или номер статьи затрат	Себестоимость продукции, работ и услуг по видам вспомогательных производств, грн.
			кислород				<...>	итого		Отклонение (+, -)
			план	факт	план	факт		план	факт
Итого

По данным ведомости распределения делают записи по списанию затрат вспомогательных производств на счетах бухучета:

Дт 231 - Кт 232 в сумме 445500 грн.;

Дт 91 - Кт 232 в сумме 150900 грн.;

Дт 92 - Кт 232 в сумме 21750 грн.

Если во вспомогательных цехах вырабатывают разнородную продукцию (выполняют разные работы), то учет затрат ведут по видам продукции или отдельным работам, а внутри них - по статьям затрат.

В ремонтно-механических цехах учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, как правило, осуществляют позаказным методом в разрезе заказов по статьям затрат. Заказы открывают на каждый ремонтируемый объект. При этом методе учета себестоимостью продукции (работ) является сумма затрат, учтенных по заказу.

На ряде предприятий в учете капитального ремонта оборудования успешно применяют принципы нормативного метода, так как обилие заказов на ремонты не всегда обеспечивает правильность отнесения на каждый из них затрат на материалы и заработную плату. Нормативную себестоимость ремонта механического оборудования (металлорежущего, подъемно-транспортного и др.) устанавливают на единицу ремонтной сложности, а энергетического - на соответствующие объекты ремонта (электрооборудование станков, кранов и т. д.). Отклонения фактической себестоимости ремонта от нормативной относят только на законченные объекты, а НЗП оценивают по нормативной себестоимости. Фактические затраты за месяц по годовому заказу на выполнение ремонтных работ ежемесячно (даже если работы полностью не завершены) списывают на затраты цеха-заказчика.

Учет затрат на производство в инструментальных цехах организуется по позаказному или нормативному методу. Отдельные заказы открывают либо на каждую партию инструмента и приспособлений, либо на серию изготовляемого инструмента.

Сводный учет затрат на производство в инструментальных цехах ведут по группам однородных изделий и статьям затрат с подразделением на расходы по нормам и отклонениям от норм. Фактическую себестоимость исчисляют путем умножения плановой (нормативной) себестоимости на коэффициент (индекс) отклонений, установленный по группам изделий и статьям расходов.

9.4. Учет затрат вспомогательных производств при взаимном обслуживании

Вспомогательные производства на промышленных предприятиях, как правило, связаны между собой предоставлением встречных услуг. Так, транспортный цех предоставляет услуги по перевозкам всем цехам вспомогательных производств, а сам пользуется услугами и продукцией ремонтно-механического, энергетического и других цехов.

Взаимное обслуживание цехов вспомогательных производств усложняет процесс исчисления себестоимости их продукции, работ и услуг. В этих случаях общие затраты и себестоимость единицы продукции (работ, услуг) того или иного цеха можно определить тогда, когда будет предварительно определена себестоимость взаимных услуг. Например, при взаимосвязи «транспортный цех - ремонтный цех» для исчисления себестоимости работ ремонтного цеха необходимо знать себестоимость услуг по транспортировке, а для определения себестоимости транспортных услуг - себестоимость выполненных работ ремонтного цеха.

При этом возможно применение следующих методов проведения калькулирования:

1) метода последовательного распределения;

2) метода одновременного распределения.

Если используется метод последовательного распределения ,калькулирование расходов начинают с тех цехов, которые меньше всего потребляют услуги других основных и вспомогательных производств, а затем калькулируют расходы цехов, потребляющих расходы этих (уже «прокалькулированных») цехов.

При использовании метода одновременного распределения возникает необходимость составления и решения систем алгебраических уравнений с двумя неизвестными. Учитывая сложность такого рода расчетов, оценку взаимных услуг одного из взаимосвязанных производств осуществляют условно по плановой себестоимости отчетного года либо по фактической себестоимости предыдущего года (месяца).

Существует несколько вариантов применения плановых показателей при формировании затрат вспомогательных цехов. Предположим, транспортный и ремонтный цеха предоставляют друг другу услуги. В этом случае плановые показатели могут устанавливаться одним из следующих способов:

1. Установление плановой (нормативной) стоимости услуг, предоставляемых цехом. То есть в состав общепроизводственных расходов, например, ремонтного цеха, включается плановая себестоимость услуг транспортного цеха.

2. Установление плановой (нормативной) себестоимости единицы предоставляемых услуг. В этом случае стоимость услуг, предоставляемых транспортным цехом ремонтному, будет определяться исходя из фактического количества и плановой (нормативной) себестоимости.

3. Установление планового процента (или плановой суммы) общепроизводственных расходов по цеху, который предоставляет услугу.То есть стоимость услуг транспортного цеха формируется исходя из фактической суммы прямых расходов и плановой суммы общепроизводственных расходов.

Расчет затрат вспомогательных производств при взаимном обслуживании способом установления плановой себестоимости единицы предоставляемых услуг покажем на примере.

Пример 9.2. Фактические затраты ремонтно-механического цеха (без стоимости услуг транспортного цеха) в отчетном периоде составили 241460 грн., затраты транспортного цеха (без стоимости услуг ремонтно-механического цеха) за этот же период - 302984 грн.

Произведены работы ремонтно-механическим цехом - 9000 ремонто-часов, в том числе 500 ремонто-часов для транспортного цеха.

Выполнено работ транспортным цехом в объеме 11255 машино-часов, из них для ремонтно-механического цеха - 55 машино-часов. Плановая себестоимость 1 машино-часа составляет 28 грн.

Рассчитывать и списывать себестоимость работ по взаимному обслуживанию производств будем в таком порядке:

1. Списываем стоимость услуг транспортного цеха, произведенных для ремонтно-механического цеха по плановой себестоимости в сумме 1540 грн. (55 машино-часов х 28 грн.).

2. Определяем общую фактическую себестоимость ремонтных работ в сумме 243000 грн. (241460 грн. + 1540 грн.). Исходя из этого фактическая себестоимость 1 ремонто-часа равна 27 грн. (243000 грн. : 9000 ремонто-часов).

3. Списываем по фактической себестоимости стоимость ремонтных работ, отпущенных:

а) транспортному цеху - 13500 грн. (27 грн. х х 500 ремонто-часов);

б) другим цехам - 229500 грн. (27 грн. х х (9000 ремонто-часов - 500 ремонто-часов), или 243000 грн. - 13500 грн.).

4. Рассчитываем и списываем фактическую себестоимость работ, выполненных транспортным цехом для прочих цехов, - 314944 грн. (302984 грн. - 1540 грн. + 13500 грн.). Таким образом, фактическая себестоимость 1 машино-часа работ - 28,12 грн. (314944 грн. : (11255 машино-часов - 55 машино-часов)).

9.5. Бухучет операций вспомогательных производств

Вы, конечно же, помните, что для обобщения информации о затратах на производство Инструкция № 291 рекомендует использовать счет 23 . Для учета затрат вспомогательных производств к этому счету рекомендуем открывать отдельный субсчет 232 «Вспомогательные производства» .

В конце месяца субсчет 232, как правило, закрывают, а все затраты, собранные по дебету этого счета, без остатка распределяют. Дебетовое сальдо (НЗП) может оставаться только по субсчетам ремонтно-механического, ремонтно-энергетического, ремонтно-строительного и инструментального цехов.

Аналитический учет по субсчету 232 ведут по каждому отдельному цеху (участку, производству). При этом с целью аналитического учета затрат вспомогательных производств к этому субсчету разрешено открывать субсчета второго порядка.

Отдельного упоминания заслуживает учет общепроизводственных расходов во вспомогательных цехах.

Итак, вспомогательные цеха, вырабатывающие однородную продукцию , учитывают общепроизводственные расходы непосредственно на аналитических субсчетах , открываемых для каждого из таких производств к субсчету 232 . Счет 91 в этом случае не используется, поскольку такие расходы здесь являются прямыми. А вот во вспомогательных производствах, вырабатывающих разнородную продукцию , общепроизводственные расходы отражают согласно установленной предприятием номенклатуре на счете 91 и в конце месяца списывают в порядке распределения на субсчет 232.

Отражение в бухучете хозяйственных операций по формированию производственной себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных производств см. в табл. 9.3.

Таблица 9.3. Бухучет операций по формированию себестоимости продукции вспомогательных производств

№ п/п		Корреспонденция счетов
	Отражена стоимость сырья и материалов, покупных полуфабрикатов, топлива и других запасов, использованных для производства продукции (работ, услуг) вспомогательных производств
	Распределены ТЗР, приходящиеся на использованные сырье и материалы, полуфабрикаты, топливо
	Списана стоимость работ и услуг, выполненных сторонними организациями для вспомогательных производств
	Уменьшена стоимость переданных в производство производственных запасов на сумму неиспользованных на конец месяца материалов (методом «красное сторно»)
	Начислена заработная плата рабочим, занятым во вспомогательном производстве
	Отражено начисление ЕСВ на оплату труда рабочих, занятых во вспомогательных производствах
	Начислена амортизация основных средств, прочих необоротных материальных активов, нематериальных активов, используемых при изготовлении продукции (выполнении работ, предоставлении услуг) вспомогательных производств
	Выявлен окончательный неисправимый брак (по фактической себестоимости брака) во вспомогательных производствах
	Отнесены в состав производственной себестоимости вспомогательных производств потери вследствие технически неизбежного брака
	Отнесены в состав производственной себестоимости вспомогательных производств расходы на исправление технически неизбежного брака
	Включены в производственную себестоимость общепроизводственные расходы вспомогательных цехов в части переменных и постоянных распределенных общепроизводственных расходов
	Отнесена часть нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов на себестоимость реализованной продукции (работ, услуг)
	Оприходованы возвратные отходы вспомогательных производств (переданы на склад)
	Одновременно методом «красное сторно»
	Отражено оприходование полуфабрикатов собственного производства, произведенных вспомогательными цехами (если применяется полуфабрикатный вариант калькулирования)
	Отражено оприходование готовой продукции вспомогательных производств по фактической производственной себестоимости
	Списана фактическая производственная себестоимость работ и услуг вспомогательных производств, потребленных: Цехами основного производства
	Цехами вспомогательного производства
	Общехозяйственными (административными) подразделениями
	Отделом сбыта
	Объектами соцкультбыта
	Оприходованы изготовленные: Тара в тарном цехе
	Инструмент в инструментальном цехе
	Списаны расходы на ремонт тары в состав расходов на сбыт
	Списана фактическая себестоимость реализованных вспомогательными производствами сторонним организациям: Продукции
	Работ (услуг)
* Предприятия, использующие только счета класса 9, приведенные здесь и далее корреспонденции отражают без предварительной группировки на счетах класса 8 и сразу относят расходы в дебет субсчета 232 или счета 91. ** Обратите внимание! Здесь и далее указанные расходы относятся в дебет субсчета 232 при наличии прямой связи с объектом производства. Если такие расходы нельзя отнести к конкретному виду изготавливаемой продукции, работ и услуг вспомогательных производств, их отражают в составе общепроизводственных расходов вспомогательного производства (по дебету счета 91) с последующим распределением в установленном порядке пропорционально избранной предприятием базе. *** Учтите: при дальнейшем использовании изготовленной тары и инструмента у предприятий, использующих в учете счета класса 8, формирование элемента «Материальные затраты» (счет 80) не осуществляется, поскольку такая группировка затрат выполнена при формировании производственной себестоимости изготавливаемой тары и инструментов. При наличии у предприятия покупных тары и инструментов целесообразно к приведенным субсчетам открыть субсчета второго порядка, допустим 2042 «Тара собственного производства», 222 «Инструмент собственного производства».

Ну вот, мы и разобрались с нюансами расчета и бухучета себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных производств.

А теперь перейдем к описанию особенностей инвентаризации и учета незавершенного производства.

Вспомогательное производство выделяют в отдельные объекты калькулирования лишь в том случае, если они выполняют значительный объем работ.

Вспомогательные цеха осуществляют отпуск своей продукции (работ, услуг) в основное производство или другим цехам вспомогательного производства по фактической производственной себестоимости.

Во вспомогательных производствах, выпускающих однородную продукцию, применяют однопередельный (простой) метод учета затрат и калькулирования себестоимости.

Во вспомогательных производствах, выпускающих разнородную продукцию, применяют, как правило, позаказный или нормативный методы учета затрат и калькулирования себестоимости.

Бухгалтерский учет затрат вспомогательных производств ведут на субсчете 232.

Бухгалтерский учет затрат на производство продукции регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 г. № ЗЗ н.

Синтетический учет затрат на производство продукции осуществляют на счете 20 «Основное производство» по схеме, состоящей из пяти этапов.

Сначала прямые затраты основного производства по изготовлению продукции отражают по дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда.

Аналогично по дебету счета 23 «Вспомогательные производства» отражают прямые затраты вспомогательных производств.

Затраты, связанные с обслуживанием и управлением производства на уровне производственных подразделений, отражают по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы», а связанные с управлением организацией в целом отражают по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Расходы, произведенные за счет созданных резервов предстоящих расходов (на оплату отпусков работников, на ремонт основных средств и т. д.), отражают по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

Расходы будущих периодов, произведенные в отчетном периоде, отражают по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов».

На втором этапе осуществляют распределение затрат вспомогательных производств между основным производством и обслуживающими и управленческими службами организации и расходов будущих периодов.

На третьем этапе распределяют косвенные затраты, собранные на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». Распределение этих расходов осуществляют по видам продукции основного производства.

На четвертом этапе по данным счета 28 «Брак в производстве» определяют окончательные потери от брака, которые списывают на затраты основного производства.

В результате последовательного выполнения указанных четырех этапов на счете 20 «Основное производство» оказываются собранными все прямые и косвенные затраты на производство продукции за месяц.

На пятом, завершающем, этапе по данным счета 20 «Основное производство» определяют фактическую производственную себестоимость готовой продукции, произведенной за месяц и переданной из производства на склад.

8.1. Учет затрат основного производства

Учет затрат основного производства ведут на активном калькуляционном счете 20 «Основное производство». Аналитический учет по счету 20 «Основное производство» ведут по видам затрат и видам выпускаемой продукции (работ, услуг).

Особенность учета затрат на счете 20 «Основное производство» состоит в том, что сразу в момент возникновения на основании первичных документов по дебету счета отражают только прямые затраты, связанные непосредственно с изготовлением продукции, выполнением работ или оказанием услуг. Косвенные затраты на счете 20 «Основное производство» отражают только в конце месяца после определения их общей величины за месяц и ее распределения по видам продукции (работ, услуг) .

Остаток по счету 20 «Основное производство» на конец месяца показывает стоимость остатков незавершенного производства.

По данным счета 20 «Основное производство» исчисляют фактическую себестоимость произведенной продукции (работ, услуг).

Фактическую производственную себестоимость завершенной производством и переданной на склад готовой продукции определяют на основании данных об остатках незавершенного производства на начало и конец месяца.

Задание 8.1.1

Затраты организации при производстве продукции А за месяц составили:

• прямые: материальные – 72 000 руб., на оплату труда – 80 000 руб.;
• косвенные расходы, приходящиеся согласно распределению на продукцию А: общепроизводственные расходы – 124 000 руб., общехозяйственные – 160 000 руб.

Стоимость возвратных отходов, оприходованных на склад, – 4 000 руб.

Остатки незавершенного производства при изготовлении продукции А составили: на начало месяца – 16 000 руб., на конец месяца — 22 000 руб.

Составим бухгалтерские проводки по учету указанных затрат:

№ п/п		Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
	Отпущены со склада и израсходованы материалы на изготовление продукции А
	Начислена заработная плата производственным рабочим за изготовление продукции А
	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды с заработной платы производственных рабочих (26%)
	Начислены страховые платежи в ФСС от несчастных случаев и профессиональных заболеваний (2% от заработной платы производственных рабочих)
	Оприходованы на склад возвратные отходы, полученные при производстве продукции А
	Списываются общепроизводственные расходы, приходящиеся на производство продукции А
	Списываются общехозяйственные расходы, приходящиеся на производство продукции А
	Оприходована на склад готовая продукция А по фактической производственной себестоимости (16 000 + 72 000 + 80 000 + 20 800 + 1 600 — 4 000 — 22 000)

8.2. Учет затрат вспомогательного производства

Учет затрат вспомогательных производств ведется на активном калькуляционном счете 23 «Вспомогательные производства». Аналитический учет по счету 23 «Вспомогательные производства» ведется по видам производств.

По данным счета 23 «Вспомогательные производства» исчисляют фактическую себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств.

Порядок учета затрат на счете 23 «Вспомогательные производства» аналогичен порядку учета затрат на счете 20 «Основное производство».

Фактические затраты вспомогательных производств распределяются между основным производством, обслуживающими и управленческими службами организации пропорционально количеству потребленных услуг или произведенной продукции в соответствующих единицах измерения.

Остаток по счету 23 «Вспомогательные производства» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Задание 8.2.1

В состав промышленного предприятия входят производственные цеха, администрация, столовая и вспомогательное производство — транспортный цех, услугами которого пользуются все структурные подразделения данного предприятия. В отчетном периоде затраты транспортного цеха составили 640 000 руб. Для распределения затрат вспомогательного производства между структурными подразделениями используются данные нарядов на перевозку и путевые листы автомобильного транспорта.

Общий объем оказанных транспортным цехом услуг — 2472 тонно-километров, в том числе: производственным цехам — 2374 т-км или 96 %; администрации — 24 т-км или 1 %; столовой — 74 т-км или 3 %.

Распределение затрат осуществляется исходя из удельного веса транспортных услуг, оказанных каждому подразделению в общем объеме услуг, и отражается в учете по кредиту счета 23 «Вспомогательные производства» следующими бухгалтерскими проводками:

№ п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
	Списывается на затраты основного производства стоимость услуг вспомогательного производства (640 000 руб. х 0,96)
	Списывается на общехозяйственные расходы стоимость услуг вспомогательного производства (320 000 руб. х 0,01)
	Списывается стоимость услуг вспомогательного производства, оказанных столовой предприятия (320 000 руб. х 0,03)

8.3. Учет общепроизводственных расходов

Общепроизводственные расходы организации учитываются на активном счете 25 «Общепроизводственные расходы».

Все общепроизводственные расходы в течение месяца собирают по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» с кредита разных счетов.

По окончании каждого месяца определяют величину общепроизводственных расходов за месяц, отраженных по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы», распределяют ее по видам продукции (работ, услуг) и списывают на затраты основного и вспомогательного производства.

Распределение общепроизводственных расходов по видам продукции (работ, услуг) производят пропорционально какой-либо базе распределения.

Задание 8.3.1

Общепроизводственные расходы организации за месяц составили 858 800 руб., в том числе:

• заработная плата рабочих, обслуживающих основные средства производственных цехов – 110 000 руб.;
• заработная плата управленческого персонала производственных цехов – 150 000 руб.;
• отчисления на социальные нужды – 72 800 руб.;
• амортизация основных средств производственных цехов – 180 000 руб.;
• стоимость материалов, израсходованных на текущий ремонт основных средств, – 46 000 руб.;
• арендная плата за пользование производственными площадями – 300 000 руб.

Организация производит три вида продукции. Согласно учетной политике организация распределяет общепроизводственные расходы по видам продукции пропорционально заработной плате, начисленной производственным рабочим за изготовление продукции. Согласно учетным данным рабочим за месяц была начислена заработная плата:

• за изготовление продукции № 1 — 100 000 руб.;
• за изготовление продукции № 2 — 60 000 руб.;
• за изготовление продукции № 3 — 40 000 руб.

Распределим общепроизводственные расходы за месяц по видам продукции:

Вид продукции	Заработная плата производственных рабочих	Коэффициент распределения ОПР

№ п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
	Начислена заработная плата рабочим за обслуживание основных средств производственных цехов
	Начислена заработная плата управленческому персоналу производственных цехов
	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды с заработной платы рабочих за обслуживание основных средств производственных цехов и с заработной платы управленческого персонала производственных цехов (26%)
	Начислены страховые платежи в ФСС от несчастных случаев и профессиональных заболеваний (2% от заработной платы)
	Начислена амортизация основных средств производственных цехов
	Отпущены со склада и израсходованы материалы на текущий ремонт основных средств производственных цехов
	Начислена арендная плата за пользование производственными площадями
	В конце месяца распределяются по видам продукции и списываются общепроизводственные расходы за месяц

8.4. Учет общехозяйственных расходов

Общехозяйственные расходы организации учитывают на активном счете 26 «Общехозяйственные расходы». Аналитический учет по счету 26 «Общехозяйственные расходы» ведется по статьям и местам возникновения затрат.

Общехозяйственные расходы отражают по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции с разными счетами.

Все общехозяйственные расходы в течение месяца собирают по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы». В конце месяца определяют общую их величину за месяц, которую полностью списывают с кредита счета. При этом возможны два варианта.

При первом, традиционном, варианте общехозяйственные расходы распределяют по видам продукции (работ, услуг) пропорционально выбранной базе распределения и списывают на затраты основного производства.

При втором варианте общехозяйственные расходы на затраты основного производства не относят, а списывают на себестоимость реализованной продукции.

Задание 8.4.1

Организация осуществляет производство двух видов продукции: № 1 и № 2.

Общехозяйственные расходы организации за месяц составили 838 750 руб., в том числе:

• заработная плата рабочих, выполняющих общехозяйственные работы, – 75 000 руб.;
• заработная плата управленческого персонала организации – 250 000 руб.;
• отчисления на социальные нужды – 87 750 руб.;
• амортизация основных средств общехозяйственного назначения – 160 000 руб.;
• стоимость материалов, израсходованных на текущий ремонт основных средств общехозяйственного назначения – 66 000 руб.;
• арендная плата за пользование основными средствами общехозяйственного назначения – 200 000 руб.

Согласно учетной политике организация распределяет общехозяйственные расходы по видам продукции пропорционально заработной плате, начисленной производственным рабочим за изготовление продукции. Согласно учетным данным рабочим за месяц была начислена заработная плата:

• за изготовление продукции № 1 — 360 000 руб.;
• за изготовление продукции № 2 — 240 000 руб.;

Распределим общехозяйственные расходы за месяц по видам продукции:

Составим бухгалтерские проводки:

№ п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
	Начислена заработная плата рабочим, выполняющим общехозяйственные работы
	Начислена заработная плата управленческого персонала организации
	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды с заработной платы рабочих, выполняющих общехозяйственные работы, и заработной платы управленческого персонала организации (26 %)
	Отпущены со склада и израсходованы материалы на текущий ремонт основных средств общехозяйственного назначения
	Начислена арендная плата за пользование основными средствами общехозяйственного назначения
	В конце месяца распределяются по видам продукции и списываются общехозяйственные расходы за месяц

Задание 8.4.2

Общехозяйственные расходы организации за месяц составили 1 488 400 руб., в том числе:

• заработная плата работников аппарата управления организации – 440 000 руб.;
• заработная плата, начисленная рабочим за текущий ремонт основных средств общехозяйственного назначения – 90 000 руб.;
• отчисления на социальные нужды – 148 400 руб.;
• амортизация основных средств общехозяйственного назначения – 260 000 руб.;
• стоимость материалов, израсходованных на текущий ремонт основных средств общехозяйственного назначения, – 110 000 руб.;
• затраты на отопление, освещение помещений управленческих подразделений – 34 400 руб.;
• компенсации за использование личных легковых автомобилей в служебных целях – 24 000 руб.;
• командировочные расходы – 76 000 руб.;
• арендная плата за основные средства общехозяйственного назначения – 300 000 руб.;
• стоимость израсходованных канцелярских товаров –5 600 руб.

Согласно учетной политике организация не распределяет общехозяйственные расходы по видам продукции, а списывает их в конце месяца на себестоимость реализованной продукции.

Составим бухгалтерские проводки:

№ п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
	Начислена заработная плата работникам аппарата управления организации
	Начислена заработная плата рабочим за текущий ремонт основных средств общехозяйственного назначения
	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды с заработной платы (26%)
	Начислены страховые платежи в ФСС от несчастных случаев и профессиональных заболеваний (2 % от заработной платы)
	Начислена амортизация основных средств общехозяйственного назначения
	Отпущены и израсходованы материалы на текущий ремонт основных средств общехозяйственного назначения
	Начислено за отопление, освещение помещений управленческих подразделений
	Начислена компенсация работникам организации за использование личных легковых автомобилей в служебных целях
	На основании авансовых отчетов списываются фактические командировочные расходы работников аппарата управления организации
	Начислена арендная плата за основные средства общехозяйственного назначения
	Списывается стоимость израсходованных канцелярских товаров
	В конце месяца списываются общехозяйственные расходы

8.5. Учет потерь от брака

Учет потерь от брака в производстве ведется на активном счете 28 «Брак в производстве». Аналитический учет по счету 28 «Брак в производстве» ведется по отдельным подразделениям организации, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

По дебету счета 28 «Брак в производстве» собираются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (стоимость неисправимого, т. е. окончательного, брака, расходы по исправлению брака и т. п.).

По кредиту счета 28 «Брак в производстве» отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака:

Сопоставляя дебетовые и кредитовые записи счета 28 «Брак в производстве», определяют потери от брака, которые ежемесячно списывают на затраты основного или вспомогательного производства.

Задание 8.5.1

Согласно извещениям о браке в механическом цехе организации были забракованы детали. Часть забракованных деталей признана исправимым, а часть – неисправимым (окончательным) браком. Производственная себестоимость неисправимого (окончательного) брака составила 34 600 руб. Неисправимый (окончательный) брак сдан на склад по цене лома на сумму 1400 руб. Виновниками брака являются работники механического цеха. Из их заработной платы произведены удержания за допущенный брак в сумме 12 400 руб. За исправление брака другим работникам цеха начислена заработная плата в сумме 6000 руб. На исправление брака израсходованы материалы, фактическая себестоимость которых составила 3400 руб.

Составим бухгалтерские проводки:

№ п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
	Отражена производственная себестоимость полученного окончательного брака
	Оприходован на склад неисправимый (окончательный) брак по цене лома
	Удержано из начисленной заработной платы виновников брака за допущенный брак
	Отпущены со склада и израсходованы материалы на исправление брака
	Начислена заработная плата работникам механического цеха за работы по исправлению брака
	Начислены страховые взносы в ПФ, ФСС, В ФОМС с заработной платы за исправление брака (26 %)
	Начислены страховые платежи в ФСС от несчастных случаев и профессиональных заболеваний (1 % от заработной платы)
	Определяются и списываются потери от брака

8.6. Учет расходов будущих периодов

Фактические затраты организации, имевшие место в данном отчетном периоде, но относящиеся к продукции (работам, услугам), которые будут произведены в предстоящих, будущих отчетных периодах, учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов».

Учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов» затраты в установленные сроки списываются с кредита данного счета в дебет счетов учета производственных затрат.

Задание 8.6.1

Организация получила на производимую продукцию сертификат соответствия на срок 1 год. Затраты на проведение обязательной сертификации составили:

• стоимость услуг сторонней организации по проведению работ по сертификации − 35 400 руб., в том числе НДС – 5400 руб.;
• себестоимость продукции, переданной для проведения сертификации – 6000 руб.

№ п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		Дебет	Кредит
	Отражена задолженность за проведение работ по обязательной сертификации продукции (без НДС)
	Отражена сумма НДС, предъявленная сторонней организацией по проведенным работам по сертификации продукции
	Оплачены работы сторонней организации по проведению сертификации продукции
	Списана себестоимость продукции, переданной для проведения сертификации
	Предъявлен бюджету к вычету НДС по работам по проведению сертификации продукции
	Списана на затраты производства часть расходов по обязательной сертификации продукции (36 000 руб.: 12 мес.)

Контрольные задания

Ситуация 1

Организация в отчетном месяце изготовила два вида продукции: А и Б. Затраты организации за месяц составили:

• стоимость израсходованных материалов: на изготовление продукции А – 42 000 руб.; на изготовление продукции Б – 58 000 руб.; на обслуживание производственного оборудования – 7000 руб.; на общехозяйственные нужды – 3000 руб.;
• сумма начисленной заработной платы: рабочим за изготовление продукции А – 136 000 руб.; рабочим за изготовление продукции Б – 164 000 руб.; специалистам и служащим основного производства − 33 000 руб.; административно-управленческому персоналу – 67 000 руб.;
• страховые взносы во внебюджетные фонды – 26 % от начисленной заработной платы; отчисления на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний 0,5 %;
• сумма начисленной амортизации: по основным средствам производственного назначения – 14 000 руб.; по основным средствам общехозяйственного назначения – 6000 руб.

Согласно учетной политике организация распределяет общепроизводственные и общехозяйственные расходы по видам продукции пропорционально общей сумме прямых затрат.

Ситуация 2

Сформулируйте хозяйственные операции и составьте бухгалтерские проводки для отражения в учете следующей хозяйственной ситуации.

Организация в отчетном месяце изготавливала три вида продукции: № 1, № 2, № 3.

Прямые затраты организации на изготовление продукции за месяц составили:

• продукции № 1 –120 000 руб.;
• продукции № 2 – 180 000 руб.;
• продукции № 3 – 300 000 руб.

Косвенные расходы организации за месяц составили:

• общепроизводственные – 180 000 руб.;
• общехозяйственные – 240 000 руб.

Согласно учетной политике организация распределяет общепроизводственные расходы по видам продукции пропорционально общей сумме прямых затрат, а общехозяйственные расходы организация не распределяет по видам продукции, а списывает их в конце месяца на себестоимость реализованной продукции.

Версия для печати

В случае обмена продукцией и услугами между отдельными подразделениями, необходимо осуществить учет и распределение стоимости данной продукции (услуг). Это необходимо для точной калькуляции себестоимости и дифференцированного отражения результатов деятельности организации. Стоимость продукции (услуг) для собственного потребления представляет собой вторичные издержки по каждому месту возникновения затрат. Для распределения затрат наиболее часто применяются три метода.

Метод простого распределения . Применяется, если подразделения не оказывают услуг друг другу. Расходы по каждому вспомогательному подразделению относятся на производственные подразделения напрямую пропорционально выбранной базе распределения. Данная база сохраняется неизменной в течение длительного периода.

Метод пошагового распределения . Применяется, если подразделения оказывают услуги друг другу в одностороннем порядке. Выбирается подразделение, которое обслуживает наибольшее число других подразделений, затем переходят от одного подразделения к другому. Для каждого подразделения выбирается база распределения. Данный метод является более точным, чем метод простого распределения.

Метод двустороннего или взаимного распределения . Применяется, если между подразделениями существуют двусторонние взаимные связи. Данный метод является самым точным, но и самым сложным. Метод основан на решении системы линейных уравнений.

Пример. Учет и распределение затрат по местам формирования и центрам ответственности

Структура предприятия представлена двумя производственными подразделениями (цех№1, цех№2) и тремя непроизводственными (администрация, ремонтный цех, вспомогательный цех). Места возникновения затрат совпадают с центрами ответственности.

Затраты центров ответственности за ответный период (тыс. руб.)

Распределение затрат методом простого

распределения

В качестве базы распределения выбрана доля выручки.

Распределение затрат методом пошагового распределения

Шаг 1. Распределение издержек административного отдела. Базараспределения – количество работающих.

Численность персонала

Получено соотношение 10:5:5:20:30 или 2:1:1:4:6. Затраты администрации распределяем между остальными центрами 1:1:4:6 (12 частей) 900: 12 = 75

Шаг 2. Распределение затрат ремонтного цеха.

База распределения затрат - оказанные услуги другим подразделениям

Оказано услуг: вспомогательному цеху – 20 чел/час, цех №1 - 60 чел/час, цех №2 – 40 чел/час. Соотношение 20:60:40 или 1:3:2, 300: 6 = 50

Шаг 3. Распределение затрат вспомогательного цеха.

База распределения – изготовлено п/ф для цехов основного производства: для цеха №1 – 100, цех №2 – 200. Соотношение 100:200 или 1:2, 600: 3 = 200

Распределение затрат двухсторонним методом.

Расчет соотношения между подразделениями

Объединим ремонтный и вспомогательный цеха во вспомогательное производство. Общие затраты составят 225 + 475 = 700

База распределения прямые затраты.

Рассчитаем затраты непроизводственных подразделений, скорректированные с учетом двухстороннего потребления услуг

Администрация К = 900 + 0,29 А

К = 900 + 0,29 (700 + 0,242К)

Вспомогательное производство А = 700 + 0,242 К

К = 900 + 203 + 0,07 К

0,93 К = 1103; К = 1186

А = 700 + 0,242 * 1186 = 987

Скорректированные затраты распределяем между центрами ответственности

На протяжении всей цепочки распределения расходов организация сталкивается с выбором. Прежде всего необходимо принять решение о степени детализации центров затрат. Часто применяется единая (общезаводская) ставка и своя ставка для каждого структурного подразделения.

Обмен продукцией и услугами между местами затрат учитывают при помощи внутренних трансфертных цен. Трансфертная цена – условная, расчетная цена на продукцию одного центра ответственности, передаваемую другому центру ответственности того же предприятия. На практике трансфертные цены могут устанавливаться:

На базе полных издержек;

На базе предельных издержек;

На базе рыночной цены;

На базе договорной цены.

Трансфертное ценообразование должно отвечать требованиям:

Способствовать достижению организацией намеченных целей и обеспечивать гармоничное сочетание целей подразделения с общими целями организации;

Быть гибким и равнозначным для менеджеров разных уровней управления. Трансфертная цена должна обеспечить достаточный кредит подразделению-продавцу при передаче им продукции подразделению-покупателю, предусматривая при этом, не повлияет ли отрицательно цена передачи на эффективность функционирования подразделения-продавца;

Способствовать сохранению автономности, позволяющей руководителям как продающих, так и покупающих подразделений управлять ими на децентрализованной основе;

Быстро реагировать на изменения деловой обстановки на внутреннем и внешнем рынке;

Использовать прибыль с большей эффективностью. Направлять высокие прибыли в зоны с низкими налогами.

Соответствовать требованиям законодательства;

Содействовать кооперации между структурными и региональными типами производства.

Организация учета затрат вспомогательных производств зависит от:

• - их вида и выполняемых функций;
• - типа технологического процесса;
• - характера выпускаемой продукции;
• - вида экономической деятельности (отраслевой принадлежности) и т.д.

От вида экономической деятельности зависит номенклатура статей калькулирования и организация аналитического учета затрат.

Номенклатура статей затрат во вспомогательных производствах сокращенная:

• 1) материалы за вычетом возвратных отходов;
• 2) топливо и энергия на технологические цели;
• 3) заработная плата рабочих с отчислениями во взносы в страховые фонды;
• 4) общепроизводственные расходы;
• 5) общехозяйственные расходы (при реализации услуг на сторону).

Вспомогательные производства делятся на простые и сложные .

В простых вспомогательных производствах последние две статьи отсутствуют. В этих производствах вырабатывается один вид продукции или оказывается один вид услуг, поэтому себестоимость единицы продукции определяется простым делением общей суммы затрат по цеху на количество продукции в натуральном выражении. Общая сумма затрат рассчитывается в ведомости № 12 по дебету счета 23 «Вспомогательные производства». Основаниями для составления ведомости № 12 во вспомогательных цехах служат те же разработочные таблицы, что и в основных цехах.

В основе организации учета в простых вспомогательных производствах лежит аналитический учет выпущенной продукции или оказанных услуг в количественном выражении. На базе его данных определяют количество услуг по:

• - видам (пар, вода, и т. д.);
• - потребителям (цехам, участкам);
• - направлениям использования (приведение в движение машин и оборудования, освещение, отопление и т. п.).

Такие показатели получают различными путями в зависимости от оснащения предприятия контрольно-измерительными приборами и аппаратурой (КИПиЛ).

• 1) прямой метод , т. е. на основании показателей КИПиА;
• 2) метод исключения , при котором измеряется или максимально точно рассчитывается одно из направлений потребления (например, на освещение здания), на которое услуги списывают по нормативу. Разницу между фактическим объемом услуг и рассчитанным нормативом списывают на другое направление потребления (например, на технологические нужды);
• 3) расчетный метод, при котором производится специальный расчет нормативного потребления услуг по каждому направлению. При расчете учитывают мощность и производительность агрегатов. Фактический объем услуг распределяют пропорционально нормативному.

К сложным вспомогательным производствам относятся поставляющие разнородную продукцию и имеющие существенные остатки НЗП (инструментальные, ремонтные, тарные и т. п.). Учет затрат в них ближе к основному производству. Прямые затраты таких цехов учитывают на счете 23 «Вспомогательные производства» в разрезе выполняемых заказов. Заказ может быть открыт:

• - на группу однородных инструментов;
• - на ремонтируемый объект (группу объектов) основных средств;
• - на партию запасных частей и т. п.

Косвенные затраты по цеху собирают по дебету счета 25 «Общепроизводственных расходов» и распределяют между заказами пропорционально выбранной базе.

Целевое направление деятельности цехов вспомогательного производства - оказание услуг основному производству. Для предприятия это внутренний оборот. Такие услуги оценивают по цеховой себестоимости. Вспомогательные цеха могут оказывать услуги или выполнять работы на сторону. Такие услуги, а также внутренние услуги по капитальному строительству оценивают по полной себестоимости.

Особенностью вспомогательных производств является наличие встречных услуг , оказываемых вспомогательными цехами друг другу. Для определения фактической себестоимости услуг, оказанных цехами вспомогательного производства основным потребителям, сначала необходимо каким-либо образом оценить встречные услуги. Чаще всего их оценивают по:

• - плановой (нормативной) себестоимости;
• - по фактической себестоимости прошлого отчетного периода.

Для распределения услуг вспомогательного производства предназначена разработочная таблица «Распределение услуг вспомогательных (обслуживающих) производств и хозяйств». Таблица состоит из четырех разделов. Третий раздел предназначен для распределения затрат цехов, изготавливающих материалы и не являющихся поставщиками услуг. Здесь рассчитывают себестоимость материалов, выпущенных вспомогательными производствами. В четвертом разделе рассчитывают амортизацию по автотранспорту.

Для синтетических записей по учету вспомогательного производства предназначен счет 23 «Вспомогательные производства». По его дебету собирается общая сумма затрат в корреспонденции с разными счетами:

с кредита счета 10 - прямые материальные затраты;

с кредита счетов 70, 69, 96 - прямые трудовые затраты с начислениями в

с кредита счетов 02, 05 и т. п. - прочие одноэлементные затраты (в простых производствах);

с кредита счетов 60, 51, 68, 71, 76 и т. п. - стоимость услуг сторонних организаций и другие денежные расходы, а также сумма налогов и сборов (в простых производствах);

с кредита счета 23 - стоимость встречных услуг, оказанных цехами вспомогательного производства друг другу;

с кредита счета 25 - сумма накладных расходов по обслуживанию производства и управлению цехами;

с кредита счета 26 - доля накладных расходов по обслуживанию производства и управлению предприятием (для услуг, оказанных на сторону, капитального ремонта, выполненного хозяйственным способом и капитального строительства).

По кредиту счета 23 «Вспомогательные производства » собранные за месяц затраты, отрегулированные на изменение остатков НЗП (прирост или уменьшение), распределяются и списываются по назначению: в Дебет сч 23 - встречные услуги, оказанные цехами вспомогательного производства друг другу;

в дебет счетов 25, 26, 44 - услуги, оказанные цехам основного производства;

в дебет счетов 90,91 - услуги, оказанные сторонним потребителям;

в Дебет сч 10 - выработанные вспомогательными цехами материальные ценности, используемые внутри предприятия.

Крупные предприятия кроме основного производства имеют в своей структуре и вспомогательные. Эти подразделения играют важную технико-организационную роль, а их издержки влияют на себестоимость единицы основной продукции. Чтобы определить себестоимость готовой продукции предприятия, сначала нужно провести калькуляцию работ или услуг вспомогательных производств. Для этого бухгалтеру нужно в течение месяца правильно вести учет вспомогательных производств, а потом грамотно распределять их затраты между основными изделиями.

Понятие и виды вспомогательных производств

Вспомогательные производства – это часть производственного процесса в виде внутреннего структурного подразделения для обслуживания других производств.

Главное предназначение – поддержка бесперебойной работы основного производства с минимумом затрат на его функционирование. То есть предприятию выгоднее самому содержать такие дополнительные службы и хозяйства, чем пользоваться услугами сторонних организаций.

Основные характеристики вспомогательного производства:

• Не производят основную продукцию;
• Могут изготавливать полуфабрикаты для передачи в основные цеха или реализации на сторону;
• Услуги или ресурсы в другие подразделения они передают по себестоимости или трансфертной цене;
• Излишки продукции вспомогательных подразделений могут быть проданы другим организациям по реализационным ценам.

Виды вспомогательных подразделений:

• Ремонтно-механические мастерские – цеха, конструкторские бюро или подразделения, занимающиеся ремонтом зданий (сооружений) с их коммуникациями, оборудования, инструментов;
• Транспортное подразделение – автомобильный парк из легковых, грузовых и специальных машин, железнодорожные составы, самолеты, вертолеты, морские и речные суда или гужевой (с использованием животных) транспорт предприятия, а также конвейеры, роботы, трубопроводы, заправки, мойки, задействованные в производственном снабжении и сбыте продукции, в том числе транспорт, используемый для перемещения грузов внутри цехов;
• Энергетические хозяйства – подразделения, занимающиеся производством и транспортировкой разной энергии и воды (электрические подстанции, высоковольтные подстанции, котельные, компрессорные, паросиловые цеха, водонасосные станции, подстанции инертных газов и кислорода, телефонные станции, спеццеха по ремонту энегрооборудования);
• Службы по эксплуатации холодильных установок – холодильные и морозильные камеры, шкафы, витрины, бонеты, льдогенераторы, обеспечивающие сохранность скоропортящихся продуктов, а также их подразделения по их диагностике и ремонту;
• Возведение временных не титульных сооружений – подразделения, обеспечивающие функционирование строительных площадок (возведение без фундамента жилья для строителей, ограждений, душевых, туалетов, хозяйственных помещений для хранения строительных инструментов, полевые кухни и т.п.).

Насколько большими будут эти производства, зависит от отраслевой принадлежность и потребностей предприятия.

Вспомогательное производство может стать основным, если его доля в объеме реализации (выручке) существенно возрастет.

Учетно-аналитическая типизация вспомогательных производств

Затраты вспомогательных производств становятся частью совокупных затрат организации. Для эффективного управления затратами важно постоянно анализировать вспомогательные структурные подразделения по таким критериям:

• Что именно производит вспомогательное производство?
• Что входит в его затраты?
• Как структурируются эти затраты?
• Является ли данное вспомогательное производство безубыточным?
• Какой уровень рентабельности имеет каждый вид вспомогательной продукции (работ, услуг)?
• Как можно сократить удельные затраты вспомогательных подразделений без ухудшения качества продукции, работ или услуг?

В зависимости от процесса калькуляции себестоимости продукции принято различать такие типы:

• Простые (парокотельная, компрессорная, энергоцех) – в них технологический цикл длится один период и выпускается однородная продукция. Фактическая себестоимость определяют путем деления совокупных затрат на общий объем произведенной продукции или выполненных работ;
• Сложные (ремонтное, транспортное, инструментальное хозяйство) – в них изготовляют много видов продукции (услуг), а производственный процесс – это последовательность нескольких разнообразных технологических операций. Калькуляционной единицей выступает как единица готовой продукции, так и отдельный заказ.

Бухгалтерский учет затрат вспомогательных производств

В учете все затраты вспомогательных цехов делятся на группы:

• Прямые – относятся непосредственно на конечный продукт подразделения в момент возникновения (счет 23);

• Косвенные – общецеховые или общезаводские затраты, касающиеся многих подразделений и видов продукции (работ, услуг). Они подлежат накоплению в течение месяца на отдельных счетах и распределению во время калькуляции (счета 25 и 26).

Отечественное бухгалтерское законодательство позволяет предприятиям самостоятельно разделять возникающие затраты на прямые и косвенные (накладные). Но порядок такого группирования для целей бухгалтерского учета закрепляется в учетной политике компании.

План счетов (утвержден приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н; в редакции от 08.11.2010 г.) выделяет для этих целей счет 23 «Вспомогательные производства». Это счет активный, калькуляционный. По дебету отражаются понесенные затраты, а по кредиту – выход продукции (работ, услуг).

На счете 23 затраты накапливаются в разрезе отдельных вспомогательных производств. То есть для синтетического учета затрат каждого вспомогательного производства открывается свой субсчет. Хотя типовые субсчета предусмотрены в Плане счетов, но организация вправе их дополнять и расширять, учитывая свою специфику.

Аналитический учет осуществляется по каждому виду услуг (работ).

В дебете счета 23 информация накапливается так:

• Прямые расходы (с кредита счетов 10, 70, 69…);
• Распределенные косвенные расходы, относящиеся к вспомогательным цехам (с кредита счетов 25, 26);
• Потери от брака (с кредита счета 28).

Учтите: При расчете цеховой себестоимости продукции вспомогательных производств в косвенных расходах могут отражаться только общепроизводственные (Дт 23 – Кт 25). Тогда понесенные общехозяйственные расходы будут распределены между отдельными видами основной продукции предприятия (Дт 20 – Кт 26).

Остаток на счете 23 свидетельствует о наличии незавершенного производства.

Особенности учета общепроизводственных затрат вспомогательных производств

Распределение общепроизводственных затрат проходит в несколько этапов:

• Выбирается объект калькуляции для отнесения затрат;
• Определяются и накапливаются распределяемые затраты;
• Выбирается распределительная база;
• Производится распределение затрат путем математических расчетов;
• Операция отражается на счетах бухучета.

В качестве базы распределения берется показатель, лучше всего характеризующий специфику отдельного подразделения. Эту базу нельзя часто менять, потому что она лежит в основе учетной политики.

Возможные варианты базы распределения:

• Для трудоемких производств: время (человеко-часы) работы основных работников или их зарплата;
• Для энергоемких производств: время (машино-часы) работы производственного оборудования;
• Для материалоемких производств: стоимость использованного сырья и материалов;
• Универсальные базы: объем (в натуральных единицах или в рублях) производства или сумма прямых затрат.

Допускается распределение с использованием условных коэффициентов (сметных ставок).

Отнесение затрат вспомогательных производств на себестоимость основной продукции

Включение затрат вспомогательных хозяйств в основные подразделения осуществляется пропорционально объему предоставленных ими услуг.

Доля услуг для конкретного цеха рассчитывается так:

Объем услуг, предоставленный конкретному основному производству / Общий объем услуг вспомогательного цеха

Для фактического отнесения затрат используют один из трех методов:

• «Прямое распределение» – всю стоимость услуг сразу включают в затраты основных цехов без учета взаимных услуг между разными вспомогательными подразделениями. Самый простой метод, применимый в ситуации, когда отдельные производства мало сотрудничают между собой.

• «Последовательное (повторное) распределение» – поэтапное распределение затрат между основными, вспомогательными и обслуживающими цехами, длящееся до тех пор, пока сумма затрат вспомогательных цехов становится настолько маленькой, что нет смысла в ее дальнейшем распределении. Эти мизерные остатки списываются на затраты основных цехов. Данный метод является более трудоемким, но более точным. Используется, когда нельзя игнорировать взаимные услуги вспомогательных и обслуживающих цехов.

Дт 23/один определенный субсчет – Кт 23/другой определенный субсчет,

Дт 20/определенный субсчет – Кт 23/определенный субсчет;

• «Система уравнений» – распределение затрат с использованием положений теории рядов. Метод по принципу похож на повторное распределение, но требует использования специального программного обеспечения для формирования системы математических связей.

Выбор метода отнесения затрат вспомогательных подразделений на себестоимость основной продукции определяется в рамках управленческого учета. Главное условие – логичное обоснование всех расчетов и документальное закрепление в учетной политике и в положении о калькуляции.